專家費無需開具發(fā)票

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專家費無需開具發(fā)票

■ 曹慶峰

最近，薇婭因偷逃稅款被追繳、加收滯納金并處罰款總計13.41億元的事件引發(fā)全網(wǎng)熱議，其中，通過虛構(gòu)業(yè)務(wù)將勞務(wù)報酬所得轉(zhuǎn)換為經(jīng)營所得這一違法細(xì)節(jié)常被提及，也引起社會公眾對勞務(wù)報酬所得與經(jīng)營所得邊界的討論。本文也想借此探討一下政府采購評審專家報酬到底是勞務(wù)報酬所得，還是經(jīng)營所得?；蛟S說到這兒，有人就會覺得這不是無稽之談嗎？政府采購評審專家報酬當(dāng)然是勞務(wù)報酬所得，我們不是經(jīng)常說發(fā)政府采購評審專家勞務(wù)費嗎？是的，但實踐中，經(jīng)辦人員不也經(jīng)常糾結(jié)于這項勞務(wù)費是否需要開具發(fā)票嗎？因此，筆者認(rèn)為，很有必要先對政府采購評審專家報酬是勞務(wù)報酬所得還是經(jīng)營所得作一下分析。

一方面，根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》（以下簡稱《個人所得稅法實施條例》）第六條的規(guī)定，勞務(wù)報酬所得是指個人從事勞務(wù)取得的所得，而經(jīng)營所得則列舉了包括個人依法從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動所得在內(nèi)的四種類型。單純從定義看，勞務(wù)報酬所得與經(jīng)營所得的邊界并不是很清晰，但若從稅基的計算看，兩者的區(qū)別就相當(dāng)明顯了。根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》（2018年修正，以下簡稱《個人所得稅法》）的規(guī)定，經(jīng)營所得以每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅所得額。而勞務(wù)報酬所得則以收入減除20%的費用后的余額為收入額并入綜合所得，按納稅年度合并計算個人所得稅。行文至此，可以發(fā)現(xiàn)政府采購評審專家報酬若是經(jīng)營所得的話，哪有什么成本、費用或損失可以扣除？因此，從稅基的角度看，政府采購評審專家報酬認(rèn)定為勞務(wù)報酬所得是合理的。

另一方面，《征收個人所得稅若干問題的規(guī)定》第十九條在對工資、薪金所得與勞務(wù)報酬所得進(jìn)行區(qū)分時明確：工資、薪金所得是屬于非獨立個人勞務(wù)活動，即在機(jī)關(guān)、團(tuán)體、學(xué)校、部隊、企事業(yè)單位及其他組織中任職、受雇而得到的報酬。勞務(wù)報酬所得則是個人獨立從事各種技藝、提供各項勞務(wù)取得的報酬。兩者的主要區(qū)別在于，前者存在雇傭與被雇傭關(guān)系，后者則不存在這種關(guān)系，即是否具有獨立性是勞務(wù)報酬所得區(qū)別于工資、薪金所得的重要特征，政府采購評審專家完全符合這個特征。根據(jù)《財政部關(guān)于印發(fā)政府采購評審專家管理辦法的通知》第六條的規(guī)定，政府采購評審專家承諾以獨立身份參加評審工作。因此，從是否具有獨立性的角度看，將政府采購評審專家報酬認(rèn)定為勞務(wù)報酬所得也是合理的。上述認(rèn)定一旦確立，那么，政府采購評審專家報酬是否需要開具發(fā)票這個問題便可迎刃而解了。

首先，根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三條的規(guī)定，發(fā)票是指在購銷商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。從對發(fā)票開具范圍的兜底表述“從事其他經(jīng)營活動”可以看出，開具發(fā)票的前提必須是經(jīng)營活動，而前面已經(jīng)認(rèn)定政府采購評審專家報酬為勞務(wù)報酬所得，不是經(jīng)營所得，自然也就不是經(jīng)營活動了，因此不需要開具發(fā)票。

其次，國家稅務(wù)總局關(guān)于《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》的解讀，明確工資表等會計原始憑證即為內(nèi)部憑證，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除。在2018年《個人所得稅法》修正后，工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得和特許權(quán)使用費所得并入綜合所得的情況下，上述四類所得雖然叫法不同，但從最終納入綜合所得進(jìn)行匯算清繳看，這四類所得實質(zhì)是一樣的，最終適用的個人所得稅稅率也是完全一樣的。既然工資表等會計原始憑證能稅前扣除，以此類推，支付勞務(wù)報酬的原始憑證自然也能稅前扣除。如果再要求勞務(wù)報酬所得開具發(fā)票的話，那么勞務(wù)報酬所得將承擔(dān)比工資薪金所得更重的稅負(fù)，這明顯有違公平原則。

最后，從經(jīng)營所得與勞務(wù)報酬所得適用不同稅率的角度進(jìn)行分析?！秱€人所得稅法》是規(guī)范個人所得的法律，雖然不同類型的個人所得適用不同的稅率，但基于公平的考量，必然要對不同類型的個人所得之間的稅負(fù)保持一定的平衡。如果勞務(wù)報酬所得也要開具發(fā)票的話，那么勞務(wù)報酬所得除了承擔(dān)個人所得稅以外，還要承擔(dān)與經(jīng)營所得一樣的增值稅等納稅義務(wù)。但勞務(wù)報酬所得的最高邊際稅率為45%，而經(jīng)營所得的最高邊際稅率卻為35%，兩相對比，這同樣有違公平原則。

基于以上三個原因，筆者認(rèn)為，政府采購評審專家報酬作為勞務(wù)報酬所得，無需開具發(fā)票。在實踐中，作為發(fā)放政府采購評審專家報酬的采購人或代理機(jī)構(gòu)有兩項義務(wù)必須履行：一是全員申報義務(wù)，二是代扣代繳義務(wù)。另外，需要注意的是，若政府采購評審專家在一個月取得兩次及以上評審報酬的，根據(jù)《個人所得稅法實施條例》第十四條第一款第一項和《征收個人所得稅若干問題的規(guī)定》第九條的規(guī)定，扣繳義務(wù)人應(yīng)以一個月內(nèi)取得的收入為一次合并計算繳納個人所得稅履行代扣代繳義務(wù)。

（作者單位：浙江省嘉興市財政局）

法律鏈接

《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》

第六條 個人所得稅法規(guī)定的各項個人所得的范圍：

（一）工資、薪金所得，是指個人因任職或者受雇取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。

（二）勞務(wù)報酬所得，是指個人從事勞務(wù)取得的所得，包括從事設(shè)計、裝潢、安裝、制圖、化驗、測試、醫(yī)療、法律、會計、咨詢、講學(xué)、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、經(jīng)紀(jì)服務(wù)、代辦服務(wù)以及其他勞務(wù)取得的所得。

（三）稿酬所得，是指個人因其作品以圖書、報刊等形式出版、發(fā)表而取得的所得。

（四）特許權(quán)使用費所得，是指個人提供專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的所得；提供著作權(quán)的使用權(quán)取得的所得，不包括稿酬所得。

（五）經(jīng)營所得，是指：

1.個體工商戶從事生產(chǎn)、經(jīng)營活動取得的所得，個人獨資企業(yè)投資人、合伙企業(yè)的個人合伙人來源于境內(nèi)注冊的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營的所得；

2.個人依法從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動取得的所得；

3.個人對企業(yè)、事業(yè)單位承包經(jīng)營、承租經(jīng)營以及轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租取得的所得；

4.個人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營活動取得的所得。

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